审计中的群体

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审计中的群体

　　知识点1.5.1管理层与治理层
　　一、管理层
　　管理层是指对被审计单位经营活动的执行负有管理责任的人员。在某些被审计单位，管理层包括部分或全部的治理层成员。
　　【教师解读】《公司法》中所称的“经理”，指的是企业层次上的经营管理负责人，即通常所说的总经理。除了经理以外，管理层还包括副经理，以及相当于副经理职位的财务总监、总会计师等其他高级管理人员。
　　在公司治理所涉及的机构中，经理的主要职责是经营管理，因而属于管理层而非治理层。

　　二、治理层
　　治理层是指对被审计单位战略方向以及管理层履行经营管理责任负有监督责任的人员或组织。

　　（一）董事会、监事会及专业委员会
　　●董事会的主要职责是制定战略、进行重大决策、聘任经理并对经营管理活动进行监督；
　　●监事会的主要职责是对公司财务以及公司董事、经理的行为进行监督。
　　董事会和监事会属于治理层，但是在董事会中，往往不同程度地存在着董事兼任高级管理人员的情形，即治理层参与管理的情形。
　　上市公司董事会一般设有若干专门委员会，其中审计委员会的职责中通常包括与注册会计师的沟通。

　　（二）股东大会（股东会）
　　股东大会（股东会）属于重要的治理机构，但一般不把它列为注册会计师应予沟通的治理层。但是，在有必要与治理层整体进行沟通的情况下，尤其是在公司章程中规定对注册会计师的聘任、解聘由股东大会（股东会）决定时，注册会计师可能也需要与股东大会（股东会）进行沟通。
　　编制财务报告一般是企业管理层的责任，其具体工作由管理层领导下的财务会计部门承担。
　　但是，对于财务报告的编制和披露过程，治理层负有监督职责。这种监督职责主要有：
　　●审核或监督企业的重大会计政策；
　　●审核或监督企业财务报告和披露程序；
　　●审核或监督与财务报告相关的企业内部控制；
　　●组织和领导企业内部审计；
　　●审核和批准企业的财务报告和相关信息披露；
　　●聘任和解聘负责企业外部审计的注册会计师并与其进行沟通等。
　　【准则规范】财务报表审计并不减轻管理层或治理层的责任，管理层和治理层理应对编制财务报表承担完全责任。
　　如果财务报表存在重大错报，而注册会计师通过审计没有能够发现，也不能因为财务报表已经注册会计师审计这一事实而减轻管理层和治理层对财务报表的责任。

　　知识点1.5.2合伙人与项目组
　　一、合伙人
　　1.会计师事务所可以由注册会计师合伙设立。合伙设立的会计师事务所的债务，由合伙人按照出资比例或者协议的约定，以各自的财产承担责任。合伙人对会计师事务所的债务承担连带责任。
　　2.关键审计合伙人是指项目合伙人、实施项目质量控制复核的负责人，以及审计项目组中负责对财务报表审计所涉及的重大事项作出关键决策或判断的其他审计合伙人。
　　（1）项目合伙人，是指会计师事务所中负责某项业务及其执行，并代表会计师事务所在业务报告上签字的合伙人。
　　项目合伙人应当对会计师事务所分派的每项审计业务的总体质量负责；
　　项目合伙人应当对项目组按照会计师事务所复核政策和程序实施的复核负责。
　　（2）项目质量控制复核，是指会计师事务所挑选不参与该业务的人员，在出具报告前，对项目组作出的重大判断和在准备报告时形成的结论作出客观评价的过程。
　　（3）其他审计合伙人还可能包括负责审计重要子公司或分支机构的项目合伙人。
　　3.高级合伙人或管理合伙人包括为会计师事务所及其主要业务制定总体规划、发展计划及业务战略的合伙人，通常是会计师事务所的管理委员会成员。

　　二、项目组
　　项目组，是指执行某项审计业务的所有合伙人和员工，以及会计师事务所或网络事务所聘请的为该项业务实施审计程序的所有人员，但不包括会计师事务所或网络事务所聘请的外部专家。
　　一般来说，当会计师事务所承接一个审计项目后，会由分管审计部的副所长（或合伙人）组织一个审计小组并指定项目经理，在一个审计组内，所承担的角色一般有三类：
　　审计项目组人员
　　

　　知识点1.5.3前后任注册会计师
　　一、前任注册会计师
　　前任注册会计师指已对被审计单位上期财务报表进行审计，但被现任注册会计师接替的其他会计师事务所的注册会计师。
　　接受委托但未完成审计工作，已经或可能与委托人解除业务约定的注册会计师，也视为前任注册会计师。

　　（一）前任注册会计师的一般情形
　　1.已对最近一期财务报表发表了审计意见的某会计师事务所的注册会计师。
　　【例】对于执行2019年度财务报表审计业务的A会计师事务所的注册会计师而言，前任注册会计师是指执行2018年度财务报表审计业务的B会计师事务所的注册会计师。
　　
　　2.接受委托但未完成审计工作的某会计师事务所的注册会计师。
　　
　　值得注意的是，前任注册会计师的定义中包括“可能与委托人解除约定”的情形，即虽然委托人尚未正式与会计师事务所解除业务约定，但业务约定有可能终止。
　　【教师提示】关注“购买审计意见”（Opinion Shopping）的情况。

　　（二）前任注册会计师的特殊情况
　　实务中，还可能出现委托人在相邻两个会计年度中连续变更多家会计师事务所的情况。最极端的情况是，不仅在相邻两个会计年度中连续变更多家会计师事务所，而且在当期财务报表审计过程中也变更会计师事务所。
　　在这种情况下，前任注册会计师是指相对于执行当期财务报表审计业务的会计师事务所而言：
　　（1）为最近一期财务报表出具了审计报告的某会计师事务所；
　　（2）在后任注册会计师之前接受委托对当期财务报表进行审计但未完成审计工作的所有会计师事务所。

　　二、后任注册会计师
　　后任注册会计师指正在考虑接受委托或已经接受委托，接替前任注册会计师对被审计单位本期财务报表进行审计的注册会计师。
　　（一）后任注册会计师的一般情形
　　1.在签订业务约定书之前，正在考虑接受委托的注册会计师。此时，后任注册会计师对于是否接受委托尚未作出最后决定，正准备与前任注册会计师沟通，待了解有关情况之后再做决定。
　　2.已接受委托并签订业务约定书，接替前任注册会计师执行财务报表审计业务的注册会计师。

　　（二）后任注册会计师的特殊情况
　　1.如果被审计单位委托注册会计师对已审计财务报表进行重新审计，正在考虑接受委托或已经接受委托的注册会计师也视为后任注册会计师。
　　【教师解读】由于某些特殊原因或需要，委托人有可能委托注册会计师对已审计财务报表进行重新审计。在这种情况下，之前对已审计财务报表发表审计意见的注册会计师应视为前任注册会计师，而正在考虑接受委托或已经接受委托的注册会计师应视为后任注册会计师。

　　【例】当被审计单位的股东对某会计师事务所的审计报告不满意或不放心时，就可能会再聘请另一家会计师事务所进行重新审计。
　　2.前后任注册会计师并不一定意味着后任将取代前任。当被审计单位的财务报表已经审计但需要重新审计时，就不属于后任取代前任的情况。
　　【教师提示】这个内容可以联系“独立性”中二次审计意见中的规范。相关内容在第三篇“计划工作篇”中进行讲解。
　　3.前任注册会计师和后任注册会计师是就会计师事务所发生变更时的情况而言的。在未发生会计师事务所变更的情况下，同处于某一会计师事务所中的不同的注册会计师不属于前后任注册会计师的范畴。

【2019年·简答题】（节选）ABC会计师事务所首次接受委托审计甲公司2018年度财务报表，委派A注册会计师担任项目合伙人。与首次承接审计业务相关的部分事项如下：   　　（1）DEF会计师事务所审计了甲公司2017年度财务报表。XYZ会计师事务所接受委托审计甲公司2018年度财务报表，但未完成审计工作。A注册会计师将DEF会计师事务所确定为前任注册会计师，与其进行了沟通。   　　要求：对上述第（1）至（5）项，逐项指出A注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。
	『正确答案』（1）不恰当。   　　应当将DEF会计师事务以及XYZ会计师事务所均确定为前任注册会计师。   『答案解析』接受委托但未完成审计工作，已经或可能与委托人解除业务约定的注册会计师，视为前任注册会计师。

【2019年·简答题】（节选）ABC会计师事务所首次接受委托审计甲公司等多家被审计单位2018年财务报表，委托A注册会计师担任项目合伙人，与首次承接审计业务相关的部分事项如下：   　　（1）因A注册会计师原为DEF会计师事务所的合伙人，负责审计了甲公司2017年财务报表，A注册会计师认为前后任注册会计师为一人，无需在接受委托前进行沟通。   　　要求：对上述第（1）至（5）项，逐项指出A注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。
	『正确答案』（1）不恰当。   　　会计师事务所的变更构成前后任注册会计师的情况，在接受委托前，与前任注册会计师沟通是一项必要的程序。   『答案解析』前任注册会计师和后任注册会计师是就会计师事务所发生变更时的情况而言的。

　　知识点1.5.4审计中的专家
　　一、专家（注册会计师专家）
　　专家，即指注册会计师的专家，是指除会计、审计之外的某一特定领域中具有专门技能、知识和经验的个人或组织。
　　专家既可能是会计师事务所内部专家（如会计师事务所或其网络事务所的合伙人或员工，包括临时员工），也可能是会计师事务所外部专家。
　　专家通常可以是工程师、律师、资产评估师、精算师、环境专家、地质专家、IT专家以及税务专家（个人）
　　也可以是这些个人所从属的组织，如律师事务所、资产评估公司以及各种咨询公司等。

　　二、管理层专家
　　管理层的专家，是指在会计、审计以外的某一领域具有专长的个人或组织，其工作被管理层利用以协助编制财务报表。
　　当被审计单位利用了管理层专家工作时，就可能会产生重大错报风险，因此在制定审计计划时要特别考虑。
　　【教师提示】在执业准则中，如果未特殊说明，则提到的专家即指“注册会计师专家”。

【2019年·多选题】下列选项中，可以作为注册会计师专家的有（　）。   　　A.网络所的合伙人或员工   　　B.会计审计领域有专长的个人或者组织   　　C.被审计单位的管理层的专家   　　D.会计师事务所的临时员工
	『正确答案』AD   『答案解析』专家既可能是会计师事务所内部专家（如会计师事务所或其网络事务所的合伙人或员工，包括临时员工），也可能是会计师事务所外部专家。